COMPTABILITÉ - 05.01.2021

Arrêté des comptes 2020 : les points d’attention

Les effets de la crise sanitaire

L’Autorité des normes comptables (ANC) ainsi que la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) ont publié plusieurs recommandations qui, sans apporter d’obligations nouvelles, précisent :

• la mise en œuvre des principes comptables dans le cadre du COVID-19 ; et
• la présentation de l’information comptable.

À noter. Ces recommandations s’appliquent tant aux comptes sociaux qu’aux comptes consolidés établis selon les règles françaises.

Quid en cas de continuité d’exploitation compromise ? En dépit des mesures de soutien dont elle peut bénéficier, une entreprise peut ne plus être en capacité de poursuivre son exploitation. Si la continuité d’exploitation est irrémédiablement compromise, les comptes doivent être établis sur la base des valeurs liquidatives.

En cas d’incertitudes significatives sur la continuité d’exploitation, des informations sont données dans l’annexe, exposant les principaux éléments de jugement qui ont conduit l’entreprise à ne pas remettre en cause la convention de continuité d’exploitation.

Les tests de perte de valeur. L’ANC précise que l’événement COVID-19 ne constitue pas, à lui seul, un indice de perte de valeur ; il est nécessaire de prendre en compte les conséquences propres à chaque entité. En cas de mise en œuvre des tests, l’entreprise doit indiquer les éléments retenus pour fonder sa décision de déprécier ou non.

L’amortissement des immobilisations. En cas d’arrêt de l’activité, sauf à ce que l’amortissement soit fonction du nombre d’unités d’œuvre, l’amortissement des immobilisations (corporelles et incorporelles) ne peut être ni interrompu ni amoindri compte tenu d’une utilisation réduite des actifs concernés.

Les valeurs mobilières de placement sont évaluées au cours moyen du dernier mois de clôture, quelles que soient les circonstances à la date d’arrêté des comptes.

Les impôts différés actifs. Une analyse doit être conduite afin de s’assurer que les perspectives de résultat ne remettent pas en cause leur recouvrabilité.

Les stocks. Il n’est pas possible de prendre en compte la sous-activité liée aux conséquences de la pandémie dans l’évaluation du coût de production des stocks.

À noter. Dans le même ordre d’idée, les pertes d’exploitation futures dues aux conséquences de la pandémie ne peuvent pas être provisionnées.

Les créances clients. Un retard de paiement lié aux circonstances générales du COVID-19 ne constitue pas à lui-seul un critère de déclassement, celui-ci étant fondé sur les caractéristiques propres aux débiteurs concernés.

Les incidences sur les emprunts. Lorsqu’un covenant n’est plus respecté à la date de clôture, la dette est obligatoirement reclassée à court terme à la clôture (même en cas de négociations en cours).

Remarque. En cas de rupture post-clôture, mais avant la date d’arrêté des comptes, la dette ne sera pas reclassée à court terme. Il s’agit d’un événement post-clôture devant faire l’objet d’une information dans l’annexe.

Les aménagements consentis sur les contrats de location. Si le bailleur abandonne des loyers déjà facturés, l’ANC recommande de comptabiliser l’abandon en exploitation au titre de la période concernée ; toutefois, un classement en exceptionnel est possible si une telle présentation aurait été retenue par le passé pour une opération de même nature.

L’avantage octroyé peut aussi prendre la forme d’une réduction des loyers en contrepartie de renégociations/modifications des termes du contrat (p.ex. allongement de la durée non résiliable ou augmentation des loyers futurs) ; dans ce cas, l’entreprise peut soit enregistrer les loyers selon les termes du contrat (et enregistrer ainsi directement en résultat immédiat la charge/le produit pour la période de franchise) soit lisser cet avantage sur la durée résiduelle du bail.

Attention ! Le principe de permanence des méthodes s’applique dans ces circonstances, et l’entreprise retient la méthode qu’elle utilise habituellement pour comptabiliser des loyers inégaux dans le temps.

La comptabilisation des mesures de soutien aux entreprises. Concernant les prêts garantis par l’État (PGE), l’ANC recommande, pour la première période de 12 mois, d’inscrire le coût de la garantie en charges dès l’octroi du prêt (même s’il n’est pas décaissé par l’entreprise).

À noter. Quelles que soient les intentions de l’entité, seul le coût de la garantie pour un prêt de 12 mois est inscrit en charges (1^e  prime).

À la clôture, un ajustement est effectué pour tenir compte du rattachement des charges à l’exercice.

Les aides perçues sont comptabilisées en produit lorsqu’il existe un droit à la clôture et que l’entreprise répond aux conditions.

Illustration. L’allocation d’activité partielle à recevoir de l’État par l’employeur (en compensation de l’indemnité versée à ses salariés en chômage partiel) peut être comptabilisée en produit à condition que l’entreprise ait présenté ou soit en mesure de présenter une demande de compensation qui doit respecter les conditions de fond et de forme exigées par la Direccte. Une fois le principe de l’allocation acquis, cette dernière est constatée en produit au même rythme que les charges salariales qu’elle compense, sans attendre son versement effectif.

La présentation au compte de résultat des effets de la crise. Concernant les allocations d’activité partielle, l’ANC recommande de les inscrire au crédit du compte de charges, dès que l’entité remplit les conditions ouvrant doit à leur attribution.

À noter. Lorsque l’entreprise avait déjà bénéficié d’indemnités de cette nature dans le passé, elle peut continuer à les comptabiliser de la même façon qu’antérieurement.

Caractère exceptionnel ? Même si le COVID-19 constitue un évènement d’une ampleur inédite, l’ANC ne recommande pas d’utiliser le résultat exceptionnel (ou non courant dans les comptes consolidés) pour en traduire ses conséquences. Elle préconise d’utiliser la présentation dans l’annexe. En effet, cet événement a des conséquences dans de multiples postes de produits et de charges différents, difficilement isolables.

Remarque. Dans le même esprit, la présentation de l’incidence du COVID-19 en lecture directe du compte de résultat et du bilan n’est pas recommandée.

Un nouveau traitement pour les frais de formation

Les dépenses externes. Un règlement de l’ANC relatif aux dépenses de formation professionnelle permet d’inclure dans le coût d’une immobilisation corporelle ou incorporelle acquise les dépenses externes de formation du personnel nécessaires à la mise en service de cet actif.

À noter. Il s’agit d’une option, la comptabilisation en charges étant toujours permise ; par ailleurs, cette option peut être exercée indépendamment de celle relative aux frais accessoires (droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes) qui existe actuellement (PCG art. 213-8 et 213-22 modifiés) .

Ces frais de formation sont ainsi considérés comme un investissement inscrit à l’actif du bilan et donc amortissable.

En pratique. Cette possibilité concerne essentiellement les immobilisations complexes, nécessitant une formation adaptée du fournisseur.

Une divergence avec le référentiel IFRS. Cette option crée une nouvelle divergence avec les normes IFRS qui n’autorisent pas ce traitement.

Date d’application. Ce règlement est applicable aux exercices clos à compter de la date de publication de l’arrêté d’homologation au Journal officiel, soit aux exercices clos à compter du 01.05.2020 (ANC, règl. 2019-09 du 18.12.2019 homologué le 22.04.2020) .

Doctrine de la CNCC

Ordre de dépréciation des participations et créances rattachées ? En principe, les titres sont dépréciés avant les créances, mais cet ordre ne s’impose pas systématiquement. Ainsi, en cas de risque de non-recouvrement (p.ex. cas où l‘associé décide d’abandonner sa créance), il convient de déprécier obligatoirement et prioritairement la créance ; une dépréciation éventuelle des titres devra également être pratiquée si leur valeur actuelle est devenue inférieure à leur valeur comptable.

En l’absence de litige ou de décision d’abandon de créance, celle-ci n’est dépréciée qu’après avoir déprécié les titres totalement (CNCC EC 2020-02) .

Les évolutions futures des textes comptables

Un nouveau règlement sur les comptes consolidés. Le règlement 2020-01 de l’ANC, publié le 06.03.2020 et en cours d’homologation, s’appliquera, dès 2021, à l’établissement des états financiers consolidés en règles françaises (voir A&C Gestion Finance n° 8/20, p. 4, septembre 2020) .

Projet de modernisation des états financiers. Ce texte introduit une nouvelle définition du résultat exceptionnel et supprime la technique du transfert de charges. Il propose un plan de comptes unique et la suppression de certains modèles de bilans et de comptes de résultat.